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domingo, 3 de fevereiro de 2013

“Essência” sobre a “forma” na decisão sobre imobilizar – Caso concreto: Arrendamentos.



Anteriormente a Lei nº 11.638/07, mesmo contrariando recomendações do Conselho Federal de Contabilidade, a grande maioria das empresas contabilizava as contraprestações dos arrendamentos como sendo despesa.
Não era realizada uma análise mais aprofundada sobre a modalidade do arrendamento, prevalecendo sempre a “forma”.
Seguindo aos padrões internacionais, foi incorporada nas práticas contábeis do Brasil, a prevalência da “essência” da operação sobre a “forma” na classificação contábil.
Falando exclusivamente de aarendamentos, quando os riscos e benefícios inerentes à propriedade de um ativo arrendado são transferidos ao arrendatário[1], a operação deve ser contabilizada como “venda financiada”, caso contrário esta operação é caracterizada como um “aluguel”.
Portanto, nas operações de arrendamento, devemos identificar se é na modalidade operacional, ou financeira, e é justamente esta identificação que permitirá a correta classificação contábil.
A Lei nº 11.638/07 incorporou ao imobilizado os direitos que tenham por objeto bens destinados à manutenção das atividades da entidade, ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à entidade os benefícios, os riscos e o controle desses bens. Dessa forma, passou a abranger inclusive os bens que não são de propriedade da entidade, mas cujos controles, riscos e benefícios são por ela exercidos, como é o caso de algumas classificações de arrendamentos os quais veremos a seguir:

Classificação dos contratos de arrendamentos
A classificação dos contratos de arrendamento é baseada na extensão em que os riscos e compensações decorrentes da propriedade de um ativo arrendado estejam com o arrendador ou o arrendatário.
Os riscos incluem a possibilidade de prejuízos resultantes de capacidade ociosa ou obsoletismo[2] tecnológico ou de variações no retorno do investimento devido às condições econômicas em processo de alteração.
 
Arrendamento Operacional
É aquele em que a operação é considerada como sendo de locação, onde o arrendador[3] mantém o bem arrendado em seu ativo, e tanto arrendador, reconhecendo a receita, como arrendatário reconhecendo a despesa, devem contabilizar em prestações constantes pelo prazo de duração com contrato, mesmo que os pagamentos sejam alternados.
Assim, pouco importa se um bem, no valor de 48.000, financiado em 48 meses foi pago pelo arrendatário, por exemplo, 20% nos seis primeiros meses, 30% nos próximos seis meses, e o restante, 50% no último ano.
Nesta situação deveriam ser reconhecidos os valores na razão de 1/48 avos mensalmente, para o arrendador, como receita, para o arrendatário, como despesa.
  
Arrendamento Financeiro
É aquele que se caracteriza por ter prazo contratual próximo ao da vida útil econômica do bem, sendo a arrendatária responsável pelos riscos e encargos da sua posse e manutenção.
Este tipo de arrendamento é, na sua essência econômica, uma operação de financiamento, e como tal deverá ser classificada pela arrendatária como imobilizado, em conta específica, pelo valor justo[4] ou, se inferior, pelo valor presente dos pagamentos mínimos[5] do arrendamento mercantil, na data inicial do contrato.
As transações e outros eventos devem ser contabilizados e apresentados de acordo com a substância e realidade financeira e não meramente de acordo com a sua forma legal. Embora a forma legal de um contrato de arrendamento financeiro não transfira ao arrendatário o título de propriedade do ativo arrendado, no caso dos arrendamentos financeiros a substância e realidade financeira são de que o arrendatário adquire os benefícios econômicos do uso do ativo arrendado durante a maior parte de vida útil, em troca da obrigação de pagar por esse direito uma importância próxima do valor justo.


Exemplo de contabilização de arrendamento financeiro.

Imaginemos que a empresa CMRC S.A realizou operação de arrendamento financeiro, mediante a assinatura de contrato, com as seguintes características:
Bem arrendado: Máquina;
Valor do bem que consta no contrato, ou seu valor de mercado: R$ 120.000;
Valor do contrato: R$ 144.000;
Prazo de arrendamento que consta no contrato: 120 meses;
Valor de cada prestação constante no contrato: R$ 1.200;
Data de assinatura do contrato e recebimento do bem: Dezembro de 20X8
O valor de mercado do bem é igual ao valor presente das contraprestações do arrendamento.
As prestações são atualizadas pelos índices constantes no contrato.
Registro contábil das operações:
D – Máquinas Arrendadas – Ativo Não Circulante                  R$ 120.000
C – Arrendamento a Pagar – Passivo Circulante                    R$   12.000
C – Arrendamento a Pagar – Passivo Não Circulante            R$  108.000

A divisão do passivo circulante e do não circulante foi realizada em razão do prazo de vencimento das contraprestações, ou seja:
R$   12.000, composto pela divisão do valor do bem pelos próximos 12 meses. [R$ 120.000:120 X 12]
R$ 108.000, composto pela divisão do valor do bem, pelo restante dos meses até a data final do contrato. [R$ 120.000:120 X 108]
As máquinas serão depreciadas normalmente, sendo o valor da depreciação alocado ao custo de produção dos estoques. Os juros da dívida, no valor de R$ 24.000, diferença entre o valor do contrato R$ 144.000, e o de mercado R$ 120.000, serão contabilizados durante o prazo do arrendamento, da seguinte forma:
  
D – Enc Finan a Transc  – Passivo Circulante                  R$   2.400[5]
D – Enc Finan a Transc  – Passivo Não Circulante          R$ 21.600
C – Arrendamento a Pagar – Passivo Circulante             R$   2.400
C – Arrendamento a Pagar – Passivo Não Circulante     R$ 21.600




[1] Pessoa que está utilizando o bem arrendado.

[2] Denominação dada a itens que “perdem” valor com o tempo devido a evolução tecnológica.

[3] Pessoa que está disponibilizando o bem arrendado.

[4] É a importância pela qual um ativo poderia ser transacionado entre um comprador disposto a comprar e um vendedor disposto a vender, ambos conhecedores do assunto, numa transação sem favorecimento.


[5] Representado pelos pagamentos durante o período do arrendamento que o arrendatário está obrigado ou pode estar obrigado a fazer (excluindo os custos de serviços e impostos a serem pagos pelo arrendador ou a ele reembolsáveis.
[6] Os encargos financeiros a transcorrer devem ser transferidos para a DR durante o período de vigência do contrato de arrendamento.